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#RiformadelTerzosettore 3: lo Sport dilettantistico e la riforma.

Il Consiglio dei Ministri ha approvato il Decreto Legislativo n.117 del 3 luglio 2017 recante il Codice del Terzo settore (di seguito CTS), pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale del 2 agosto e divenuto ufficiale a partire dal giorno successivo anche se diverse disposizioni non sono ancora entrate in vigore.

Nell’esaminare la materia non dobbiamo dimenticare che:

1) il Governo deve emanare ancora diversi importanti decreti attuativi ed adottare linee guida vincolanti per le organizzazioni;

2) l’Agenzia delle Entrate dovrebbe licenziare una Circolare esplicativa per dissipare diversi dubbi interpretativi

e sopratutto

3) il Governo ha un anno (a decorrere dall’adozione del Decreto) per apportare i necessari correttivi.

Sul tema si è già scritto molto, anche prima dell’ufficialità dei provvedimenti, e appare essenziale portare un po’ di chiarezza.

1 - La nostra associazione sportiva è obbligata ad iscriversi nel Registro del Terzo settore?

La risposta è no. Sia il Decreto Legislativo recante il Codice del Terzo settore che il Decreto legislativo sull’impresa sociale riconoscono tra le attività che possono caratterizzare gli Enti del Terzo settore la “organizzazione e gestione di attività sportive dilettantistiche” in quanto considerata espressione di finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale ma l’iscrizione nel Registro è sempre e comunque opzionale: è pertanto necessario valutare pro e contro.

2 - Devo decidere ora cosa fare?

Non è necessario decidere subito come muoversi ma è opportuno riflettere su costi e benefici legati alla struttura associativa, alla natura degli introiti percepiti e ad una pianificazione fiscale. Anche laddove l’associazione valutasse opportuno essere ricondotta alla disciplina degli Enti del Terzo settore non deve necessariamente apportare le modifiche statutarie ora.

Fino all'operatività del Registro unico nazionale del Terzo settore, continuano ad applicarsi le norme previgenti ai fini e per gli effetti derivanti dall'iscrizione degli enti nei Registri Onlus, Organizzazioni di Volontariato, Associazioni di promozione sociale e Imprese sociali che si adeguano alle disposizioni del Codice entro diciotto mesi dalla data della sua entrata in vigore. Entro il medesimo termine, esse possono modificare i propri statuti con le modalità e le maggioranze previste per le deliberazioni dell'assemblea ordinaria. Così detta l’articolo 101, comma 2, del Codice.

Rispetto alle imposte da sostenere per le modifiche statutarie viene previsto:

1) il non assoggettamento ad imposta di bollo;

2) il non assoggettamento ad imposta di registro delle modifiche statutarie che hanno lo scopo di adeguare gli atti a modifiche o integrazioni normative (art.82 comma 3 CTS).

Tali agevolazioni fiscali saranno operative dall’esercizio successivo a quello di operatività del Registro unico, acquisita l’autorizzazione della Commissione europea sulle nuove agevolazioni (ex art.104, comma 2, CTS), fatta eccezione per Organizzazioni di volontariato, Associazioni di promozione sociale e ONLUS le quali potranno beneficiare dello “sconto” dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31/12/2017 (ex art.104, comma 1, CTS).

3 – Conviene, o no, iscriversi nel Registro del Terzo settore?

Sicuramente l’associazione che si iscrive nel Registro unico del Terzo settore:

a) se ha la partita iva, perde la possibilità di utilizzare il regime di cui alla Legge 398/1991 (ex art.89 CTS) ma se si iscrive nella sezione delle associazioni di promozione sociale può utilizzare - qualora non superi i 130.000 euro di ricavi di natura commerciale (art.86 CTS) - un diverso regime forfettario ancora più semplificato della Legge 398/1991. Le associazioni non di promozione sociale, o quelle di promozione sociale che superano il plafond, possono ricorrere ad un regime forfettario ma senza agevolazioni in materia di IVA (art.80 CTS);

b) qualora non si qualifichi come associazione di promozione sociale (con riferimento alla quale trovano applicazione le agevolazioni contemplate dall’art.85 CTS), perde il regime di decommercializzazione dei corrispettivi specifici versati dai soci e tesserati per partecipare alle attività inerenti i fini istituzionali del sodalizio (in sostanza la possibilità di non versare le imposte sulla quota che il socio versa per partecipare al corso di tennis o per iscriversi alla manifestazione podistica) in quanto alla generalità degli enti del Terzo settore non si applica (ex art.89 CTS) l’art.148 del TUIR, fatta salva la decommercializzazione dei corrispettivi specifici quando non superano i costi effettivi (ex art.79, c.2°, CTS). Questa novità si ricorda che entra in vigore solo dal periodo di imposta successivo all’operatività del Registro unico del Terzo settore e dopo l’assenso dell’Unione europea rispetto alle nuove agevolazioni fiscali (ex art.104 CTS);

c) è soggetta a nuovi adempimenti gestionali quali:

- l’attivazione dei libri sociali (art.15 CTS);

- l’indicazione nella relazione al bilancio o nella relazione di missione del carattere secondario e strumentale delle attività diverse da quelle di interesse generale eventualmente svolte (art.13 c.6 CTS);

- il deposito del rendiconto/bilancio e del rendiconto delle attività di raccolta fondi nel Registro Unico (art.48 CTS);

- l’adozione (art.87 CTS) delle scritture contabili (libro giornale e libro inventari) se si superano i 50.000 euro di ricavi complessivi tra attività istituzionale e commerciale (art.87 c.3) e non si tratti di una APS/ODV in regime forfettario ex art.86;

- strutturare il bilancio in stato patrimoniale, rendiconto finanziario e relazione di missione  a meno che i ricavi complessivi non siano inferiori a 220.000 euro, nel qual caso è sufficiente il rendiconto economico-finanziario per cassa;

- pubblicare - in presenza di ricavi superiori ai 100.000 euro – sul sito internet dell’associazione, o della rete associativa a cui aderisce, “gli eventuali emolumenti, compensi o corrispettivi a qualsiasi titolo attribuiti ai componenti degli organi di amministrazione e controllo, ai dirigenti nonché agli associati” (art.14 CTS);

- iscrivere in un apposito registro i volontari non occasionali che dovranno essere assicurati contro gli infortuni e le malattie connessi allo svolgimento dell'attività di volontariato, nonché per la responsabilità civile verso i terzi (art.18 CTS).

È bene evidenziare come alcuni di questi vincoli potrebbero tutelare maggiormente l’associazione nei rapporti con l’Agenzia delle Entrate, atteso che già oggi molti Uffici affermano l’obbligatorietà dei libri sociali e lamentano la scarsa pubblicità e intelligibilità dei bilanci/rendiconti adottati dalle associazioni. A ciò si aggiunge che nella Relazione illustrativa allo schema di Decreto Legislativo recante il Codice si prevede che

“Potenzialmente, il primo comma dell’articolo 3 (ossia quello che prevede che le disposizioni del Codice si applicano, ove non derogate ed in quanto compatibili, anche alle categorie di Enti del Terzo settore che hanno una disciplina particolare) si applica non solo agli Enti del Terzo settore che sono destinatari di una disciplina particolare all’interno del Codice del Terzo settore (..). In tal modo, il Codice assurge al rango di fonte principale del diritto degli enti del Terzo settore globalmente inteso”.  

Al contempo la Riforma del Terzo settore (art.4 della Legge 106/2016) prevede che l’iscrizione nel Registro Unico degli Enti del Terzo settore sia obbligatoria per gli enti del Terzo settore che:

- si avvalgono prevalentemente o stabilmente di finanziamenti pubblici, di fondi privati raccolti attraverso pubbliche sottoscrizioni o di fondi europei destinati al sostegno dell'economia sociale (ex art.4 c.1 lett.m L.106/2016); 

- esercitano attività in regime di convenzione o di accreditamento con enti pubblici (ex art.4 c.1 lett.m L.106/2016);

- intendano beneficiare di una procedura meno onerosa per acquisire la personalità giuridica, ossia per beneficiare della responsabilità limitata: le associazioni Enti del Terzo settore possono ottenerla infatti dimostrando un patrimonio di euro 15.000 (ex art.22 CTS) mentre le associazioni non iscritte dovranno verificare cosa prevede la Regione competente in materia (richiedono di norma un patrimonio minimo più ingente o non prevedono un minimo, garantendosi maggiore discrezionalità nella valutazione);

- intendono avvalersi delle agevolazioni previste ai sensi dell'articolo 9 della Legge delega, ossia:

a) la circostanza di qualificarsi sempre come Ente del Terzo settore anche quando si perde la qualifica di ente non commerciale (art.79 comma 5 CTS), condizione che determina una conservazione delle agevolazioni, seppur in misura ridotta;

b) l’accesso a più importanti incentivi fiscali sulle donazioni (art.83 CTS);

c) l’accesso a determinati fondi di finanziamento (art.75 CTS);

d) l’assegnazione di immobili pubblici inutilizzati (art.71 CTS);

e) le agevolazioni fiscali sul trasferimento di immobili (art.82 comma 2 e 4 CTS);

f) le agevolazioni in materia di IRAP, qualora deliberate dalle Regioni (art.82 comma 8 CTS);

g) l’esenzione dall’imposta sugli intrattenimenti dovuta nell’ambito di eventi di raccolta fondi (art.82 comma 9 CTS), oggi contemplata dall’art.23 del DLgs 460/97 di cui viene prevista l’abrogazione (a decorrere dal periodo di imposta successivo all’operatività del Registro unico e acquisita l’autorizzazione della Commissione europea rispetto alle nuove agevolazioni fiscali);

h) l’esenzione dall’imposta di bollo (art.82 comma 5 CTS), la disposizione non prevede che l’agevolazione trovi applicazione anche all’imposta da assolvere su ricevute e su fatture in regime di irrilevanza o esenzione iva;

i) l’esenzione dalle tasse sulle concessioni governative su atti e provvedimenti riguardanti gli ETS (art.82 comma 10 CTS);

j) imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa sugli atti costitutivi e le modifiche statutarie, comprese le operazioni di fusione, scissione o trasformazione, poste in essere da enti del Terzo settore (art.82 comma 3 CTS);

k) la possibilità di utilizzare gli immobili non di tipo produttivo a prescindere dalla loro destinazione urbanistica (art.71 CTS), agevolazione oggi prevista per le sole associazioni di promozione sociale.

Ne consegue che per le associazioni che operano grazie a contributi pubblici (si pensi alle associazioni sportive dilettantistiche che vivono prevalentemente di fondi legati alla progettazione per interventi nel sociale) e sovvenzioni private, appare strategicamente opportuna – se non obbligatoria - l’iscrizione nel Registro del Terzo settore.

Altrettanto si può dire per le associazioni senza partita iva che, a fronte dei maggiori adempimenti burocratici, potrebbero però beneficiare di maggiori strumenti di tutela, così come per le associazioni titolari di partita iva che presentano i requisiti per qualificarsi come associazioni di promozione sociale e, percependo ricavi commerciali inferiori a 130.000, rientrano in un regime fiscale che prevede maggiori agevolazioni e semplificazioni del regime di cui alla Legge 398 (art.86 CTS).

4 - Regimi fiscali per chi ha la partita iva: legge 398, regime forfettario per le APS e regime forfettario ordinario per gli ETS.

Si riepiloga qui in modo schematico l’impatto dei diversi regimi fiscali possibili, sia in termini di liquidazione delle imposte che in termini di adempimenti richiesti. 

	ASD/SSD non ETS		Asd/ssd che acquisiscono la qualifica di ETS (regimi che entreranno in vigore previo assenso dell’UE e comunque non prima dell’esercizio successivo a quello di operatività del Registro Unico) e si qualificano come enti non commerciali
	Regime forfettario ex Lege 16/12/1991 n. 398		Regime forfettario per associazioni di promozione sociale (Dlgs 117/2017 n.117 art.86)		Regime forfettario per gli Enti del Terzo settore (Dlgs 117/2017 n.117 art.80)
PRESUPPOSTO	Qualificarsi come associazione senza scopo di lucro (in futuro esclusivamente associazione o società senza scopo di lucro) ed aver conseguito ricavi commerciali, ragguagliati al periodo d'imposta, non superiori a 400.000 euro		Essere iscritti nel Registro unico degli Enti del Terzo settore, sezione associazioni di promozione sociale, ed aver conseguito ricavi commerciali, ragguagliati al periodo d'imposta, non superiori a 130.000 euro		Essere iscritti nel Registro unico degli Enti del Terzo settore
IRES/IRAP	Calcolano il reddito imponibile applicando il coefficiente di redditività del 3% all’ammontare dei proventi derivanti dallo svolgimento di attività commerciali e aggiungendo le plusvalenze patrimoniali		Applicano il coefficiente di redditività del 3% all’ammontare dei proventi derivanti dallo svolgimento di attività commerciali		Applicano sui ricavi commerciali i seguenti coefficienti di redditività definiti per scaglioni: a)  attività di prestazioni di servizi: 1)  ricavi fino a 130.000 euro, coefficiente 7%; 2)  ricavi da 130.001 euro a 300.000 euro, coefficiente 10%; 3)  ricavi oltre 300.000 euro, coefficiente 17%; b)  altre attività: 1)  ricavi fino a 130.000 euro, coefficiente 5%; 2)  ricavi da 130.001 euro a 300.000 euro, coefficiente 7%; 3)  ricavi oltre 300.000 euro, coefficiente 14%. Per gli enti che esercitano contemporaneamente prestazioni di servizi ed altre attività si applica il coefficiente dell'attività prevalente. In mancanza della distinta annotazione dei ricavi si considerano prevalenti le attività di prestazioni di servizi. Ai ricavi così determinati occorre aggiungere le eventuali plusvalenze patrimoniali (articolo 86 del Tuir), le sopravvenienze attive (articolo 88 del Tuir), i dividendi e gli interessi (articolo 89 del Tuir) nonché i ricavi immobiliari (articolo 90 del Tuir).
IVA	Regime di forfetizzazione dell’IVA al 50%, 1/3 se si tratta di cessione di diritti radio-televisivi		Non applicano l’IVA		Regime IVA da IVA
CONTABILITA’ SEPARATA	Per l’attività commerciale esercitata gli enti non commerciali hanno l’obbligo di tenere la contabilità separata (art.144 TUIR)		Contabilità separata per l’attività commerciale (art.87 CTS)
SCRITTURE CONTABILI PER LA PARTE COMMERCIALE	Sono esonerati dagli obblighi di tenuta delle scritture contabili prescritti dagli articoli 14, 15, 16, 18 e 20 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (art.2 L.398)		Sono esonerate dalla tenuta delle scritture contabili (art.86 c.5)		Libro giornale e libro inventari (art.87 c.2) a meno che non abbiano conseguito proventi di ammontare superiore a 50.000 euro
BILANCIO O RENDICONTO	Approvazione del rendiconto economico-finanziario o bilancio. Non sono attualmente previsti vincoli sulla struttura del bilancio legati alle dimensioni economiche (le linee guida non vincolanti dell’Agenzia per il terzo settore caldeggiavano l’adozione del bilancio per competenza superato il plafond di € 250.000 tra entrate istituzionali e commerciali)		Approvazione del bilancio con stato patrimoniale, rendiconto finanziario  e dalla relazione di missione ovvero, qualora i ricavi complessivi siano inferiori a € 220.000, rendiconto finanziario per cassa, in entrambi i casi redatti secondo la modulistica predisposta dal Ministro del lavoro, sentito il Consiglio Nazionale del Terzo Settore (art.13 CTS).		Approvazione del bilancio con stato patrimoniale, rendiconto finanziario e relazione di missione ovvero, qualora i ricavi complessivi siano inferiori a € 50.000 (disposizione, di cui all’art.87, che appare in contrasto con l’art.13 CTS), rendiconto finanziario per cassa, in entrambi i casi redatti secondo la modulistica predisposta dal Ministro del lavoro, sentito il Consiglio Nazionale del Terzo Settore (art.13 CTS).
CERTIFICAZIONE DEGLI INTROITI	Esonero dall’emissione della fattura per le prestazioni di cui alla tariffa allegata al DPR 640/72, fatta eccezione per prestazioni di sponsorizzazione, pubblicità e cessione diritti radio-televisivi (art.74 DPR IVA). Esonero dall'obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante ricevuta o scontrino fiscale per le attività commerciali (art.1 c.1 DM 21/12/1992).		Obbligo di certificazione dei corrispettivi e di conservazione dei relativi documenti salvo l'esonero dall'obbligo di certificazione di cui all'articolo 2 del DPR 696/1996 (art.86 c.8) e salvo l’esonero dall'obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante ricevuta o scontrino fiscale limitatamente alle attività svolte con modalità non commerciali di cui agli articoli 5 e 6 del Codice del Terzo settore (art.87 c.5).		Esonero dall'obbligo di certificazione dei corrispettivi mediante ricevuta o scontrino fiscale limitatamente alle attività svolte con modalità non commerciali di cui agli articoli 5 e 6 del Codice del Terzo settore (art.87 c.5).
REGISTRI IVA	Solo Registro IVA minori		Nessun registro IVA		Tenuta dei registri IVA acquisti/vendite
GESTIONE DEI DOCUMENTI	Le fatture emesse e le fatture di acquisto devono essere numerate progressivamente per anno solare e conservate a norma dell'articolo 39, D.P.R. 633/1972 e dell'articolo 22 del D.P.R. 600/1973 (ex art.2 L.398).		Obbligo (art.86 comma 8) di numerazione e di conservazione delle fatture di acquisto e delle bollette doganali, di certificazione dei corrispettivi e di conservazione dei relativi documenti (art.86 c.5).		Le fatture emesse e le fatture di acquisto devono essere numerate progressivamente per anno solare e conservate a norma dell'articolo 39, D.P.R. 633/1972 e dell'articolo 22 del D.P.R. 600/1973 oltre ad essere debitamente inserite nei Registri IVA
CONSERVAZIONE DEI DOCUMENTI	Obbligo di conservare, ex art.22 del DPR 600/1973, i documenti ricevuti ed emessi (ivi inclusa la corrispondenza) fino a quando non siano definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo di imposta
DICHIARATIVI	Obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi
STUDI DI SETTORE, PARAMETRI E INDICI SISTEMATICI DI AFFIDABILITÀ	Solo se contemplati con riferimento alle attività organizzate (Codice ATECO) e non devono compilare la sezione dedicata ai dati contabili. Devono trasmettere solo i dati delle fatture emesse e non quelli delle fatture ricevute  (Agenzia delle Entrate Circolare 1/E del 07/02/2017)	Esonerati (art.86 c.16)		Esonerati (art.80 c.7)
SPESOMETRO	Soggetti ma non vengono indicate le fatture fornitori in quanto non soggette a registrazione, non incidendo sulla liquidazione dell’IVA	Si ritiene esonerati in quanto esonerati dalla registrazione delle fatture (ex art.86 c.8). Sul punto si attendono chiarimenti da parte dell’Agenzia delle Entrate.		Si ritiene soggetti: attesa la liquidazione IVA da IVA e la connessa registrazione delle fatture.
ADEMPIMENTI LEGATI ALLE RISORSE UMANE	Nessuna semplificazione	Non applicano ritenute alla fonte sui compensi erogati ma indicano in dichiarazione dei redditi il C.F. dei percipienti e l’ammontare dei redditi corrisposti (art.86 c.6)		Nessuna semplificazione

 Ci si interroga in merito all’opportunità di introdurre la semplificazione degli adempimenti legati alle risorse umane nel regime forfettario per associazioni di promozione sociale e di volontariato atteso che:

1) possono esserci associazioni di interessanti dimensioni anche economiche che traggono risorse dall’attività commerciale entro il plafond di 130.000 euro e quindi avere anche dipendenti. Saranno questi ultimi a dover procedere al versamento dell’IRPEF e relative addizionali (con conseguenti maggiori adempimenti in capo ai collaboratori) quando in ogni caso resta, in capo al datore di lavoro, l’onere di versare i contributi previdenziali;

2) la norma prevede che non sono tenuti ad operare come sostituti di imposta: ciò implica la possibilità, viceversa, di assumere tale qualifica?

3) non è chiaro se il datore di lavoro/committente sia tenuto a trasmettere in ogni caso le Certificazioni uniche;

4) l’erario riscuoterà le ritenute in un momento successivo (versamenti in giugno e novembre) e non entro il 16 del mese successivo alla data di pagamento.

Questa “semplificazione” viene mutuata dal regime forfettario dei titolari di partita iva che presentano redditi molto inferiori e che hanno anche forti limitazioni rispetto ai costi che possono sostenere per i propri collaboratori.

5 - Se la mia associazione è già iscritta nel Registro delle associazioni di promozione sociale, cosa deve fare?

L’articolo 102 del CTS prevede l’immediata abrogazione della Legge 383/2000, fatta eccezione per gli articoli 20 e 21, ossia le disposizioni di carattere fiscale la cui abrogazione decorre dal periodo di imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea rispetto ai nuovi regimi fiscali agevolati e, in ogni caso, non prima del periodo di imposta successivo di operatività del Registro unico nazionale degli Enti del Terzo settore.

Il funzionamento dei Registri rimane però lo stesso finché non diventa operativo il Registro Unico e pertanto le Regioni (ovvero il Ministero per le associazioni nazionali) non potrebbero obiettare l’omessa implementazione dei nuovi vincoli statutari e gestionali da parte dei sodalizi iscritti. In particolare viene espressamente previsto (art.101, comma 2, del Codice) che non si rende necessario modificare subito lo statuto: le associazioni possono provvedere entro diciotto mesi dalla data di entrata in vigore del Codice con le modalità e le maggioranze previste per le deliberazioni dell'assemblea ordinaria.

In particolare, fino alla operatività del Registro unico del Terzo settore non appare contestabile la circostanza che l’associazione di promozione sociale si avvalga (ex art.36 del CTS) di collaboratori in qualsiasi forma retribuiti superiori al 50% dei volontari ovvero al 5% dei soci.

Con la messa a regime della riforma, si potrebbero configurare però le seguenti situazioni:

a) l’ente vuole uscire dal perimetro degli Enti del Terzo settore: in questo caso può continuare ad operare come associazione senza scopo di lucro ma “deve preventivamente devolvere il proprio patrimonio ai sensi dell’articolo 9, limitatamente all’incremento patrimoniale realizzato negli esercizi in cui l’ente è stato iscritto nel Registro unico nazionale”, ai sensi dell’art.50 del CTS.

La disposizione non esamina il caso di associazioni di promozione sociale che non entrano nel Registro unico nazionale perché antecedentemente alla sua operatività decidono di chiedere la cancellazione dal Registro delle associazioni di promozione sociale e pertanto si auspicano chiarimenti in materia. Ai sensi della Legge 383/2000, in caso di scioglimento dell’associazione di promozione sociale è d’altro canto prevista la devoluzione del patrimonio residuo per fini di pubblica utilità, fini che possono essere perseguiti anche da una associazione sportiva dilettantistica non necessariamente iscritta nel Registro degli Enti del Terzo settore. Diverso è invece il caso delle organizzazioni di volontariato la cui legge quadro prevede, in caso di scioglimento, la devoluzione del patrimonio residuo esclusivamente a beneficio delle organizzazioni di volontariato;

b) l’ente è iscritto nella sezione del Registro dedicata alle associazioni di promozione sociale ma viene meno uno dei requisiti di iscrizione – non rispetta il parametro massimo di risorse umane retribuite – permanendo gli altri requisiti per la sua qualificazione come Ente del Terzo settore.

In questo caso l’articolo 50 prevede che “l’ente può formulare la richiesta di migrazione che deve essere approvata con le modalità e nei termini previsti per l’iscrizione nel Registro unico nazionale” e pertanto si ritiene che nulla osti rispetto alla conservazione integrale del patrimonio.

 

Arsea comunica n.59 del 15/09/2017 

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